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    重慶市研發費用加計扣除稅收政策指引

    發布時間:2020-08-24內容編輯:宇辰管理 點擊數:

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    第一章  政策要點

     一、享受主體

        (一)財稅〔2015〕119號規定的研發費加計扣除政策

    會計核算健全、實行查賬征收并能夠準確歸集研發費用的居民企業。

        (二)財稅〔2017〕34號規定的提高科技型中小企業加計扣除比例政策

    科技型中小企業,具體是指依托一定數量的科技人員從事科學技術研究開發活動,取得自主知識產權并將其轉化為高新技術產品或服務,從而實現可持續發展的中小企業。

    (三)財稅〔2018〕99號規定的提高所有企業加計扣除比例政策

    2018年1月1日至2020年12月31日期間,會計核算健全、實行查賬征收并能夠準確歸集研發費用的居民企業。

    二、優惠內容

    (一)企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用,未形成無形資產計入當期損益的,在按照規定據實扣除的基礎上,按照研究開發費用的50%加計扣除;形成無形資產的,按照無形資產成本的150%攤銷。按照《財政部、稅務總局、科技部關于提高研究開發費用稅前加計扣除比例的通知》(財稅〔2018〕99號)規定,企業開展研發活動中實際發生的研發費用,未形成無形資產計入當期損益的,在按規定據實扣除的基礎上,在2018年1月1日至2020年12月31日期間,再按照實際發生額的75%在稅前加計扣除;形成無形資產的,在上述期間按照無形資產成本的175%在稅前攤銷。

    (二)企業為獲得創新性、創意性、突破性的產品進行創意設計活動而發生的相關費用,可按照規定進行稅前加計扣除。創意設計活動是指多媒體軟件、動漫游戲軟件開發,數字動漫、游戲設計制作;房屋建筑工程設計(綠色建筑評價標準為三星)、風景園林工程專項設計;工業設計、多媒體設計、動漫及衍生產品設計、模型設計等。

    (三)科技型中小企業開展研發活動中實際發生的研發費用,在2017年1月1日至2019年12月31日期間,未形成無形資產計入當期損益的,在按規定據實扣除的基礎上,再按照實際發生額的75%在稅前加計扣除;形成無形資產的,按照無形資產成本的175%在稅前攤銷。

    三、享受條件

        (一)研發活動的定義

    研發活動,是指企業為獲得科學與技術新知識,創造性運用科學技術新知識,或實質性改進技術、產品(服務)、工藝而持續進行的具有明確目標的系統性活動。

        (二)不適用加計扣除的活動包括:

        1.企業產品(服務)的常規性升級。

    2.對某項科研成果的直接應用,如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等。

    3.企業在商品化后為顧客提供的技術支持活動。

    4.對現存產品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重復或簡單改變。

    5.市場調查研究、效率調查或管理研究。

    6.作為工業(服務)流程環節或常規的質量控制、測試分析、維修維護。

    7.社會科學、藝術或人文學方面的研究。

    8.法律、行政法規和國務院財稅主管部門規定不允許企業所得稅前扣除的費用和支出項目,不得計算加計扣除;已計入無形資產但不屬于允許加計扣除研發費用范圍的,企業攤銷時不得計算加計扣除。

    (三)不適用加計扣除政策的行業包括:

    住宿和餐飲業、煙草制造業、批發和零售業、娛樂業、房地產業、租賃和商務服務業。

    不適用加計扣除政策行業的企業,是指以上述行業業務為主營業務,其研發費用發生當年的主營業務收入占企業按稅法第六條規定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%(不含)以上的企業。上述行業企業主營業務收入占50%(含)以下的,可按規定備案申報享受加計扣除政策。

    上述行業以《國民經濟行業分類與代碼(GB/4754-2017)》為準,并隨之更新。

    注意:“不適用加計扣除政策的行業”與“不適用加計扣除的活動”在含義上存在差異?!安贿m用加計扣除政策的行業”是對不得享受加計扣除政策行業的完全列舉,即列舉之外行業的相關企業,若符合其他條件均可按規定享受加計扣除政策,是“非此即彼”的關系。而“不適用加計扣除的活動”是對不得享受加計扣除政策活動的不完全列舉,并非指列舉之外的活動都是符合政策條件的研發活動,而僅僅是對“研發活動”范疇的輔助說明,在判定企業從事活動是否可適用加計扣除政策時,應根據財稅〔2015〕119號有關研發活動的基本定義進行判斷。

    1.不適用加計扣除政策行業業務收入

    企業從事多項上述行業業務的,在主營業務判定時,應根據企業當年取得的上述行業業務收入匯總確定,具體金額可根據企業收入明細賬中對應的上述行業業務收入合計數確認。

    2.收入總額

    按照《企業所得稅法》第六條規定,收入總額為企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入,包括銷售貨物收入,提供勞務收入,轉讓財產收入,股息、紅利等權益性投資收益,利息收入,租金收入,特許權使用費收入,接受捐贈收入,其他收入。其中,其他收入是指企業取得的除上述規定外的其他收入,包括企業資產溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付款項、已作壞賬損失處理又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌損益等。

    收入總額的確認應注意總額計算的完整性和準確性,稅收上確認的收入總額不能簡單等同于會計收入,重點關注稅會收入確認差異及調整情況。

    收入總額應分別從會計上的營業收入、營業外收入、投資收益、財務費用等科目進行分析確認:

    1)營業收入

    會計報表《利潤表》“營業收入”欄。

    2)營業外收入

    通過會計報表《利潤表》“營業外收入”、“營業外支出”欄分析確定。例如,固定資產轉讓在會計核算上通常是將處置固定資產取得的凈收益,即轉讓收入扣除成本、費用后的固定資產清理的余額計入營業外收入(或營業外支出),但轉讓固定資產收入應按照轉讓固定資產取得的全部價款確定,應注意區分;又如,企業長期股權投資會計上采取權益法核算的,初始投資成本小于取得投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額確認的營業外收入,應予以剔除。

    3)投資收益

    納稅人的對外投資在會計上可以通過多種形式體現,如長期股權投資、交易性金融資產、短期投資、長期債券投資等,對納稅人以各種形式對外投資確認所取得的收益或發生的損失,根據企業會計報表《利潤表》“投資收益”項目以及企業投資收益明細賬按稅法規定分析確定。需要注意的是:①轉讓收入與轉讓所得不能混淆,會計上將轉讓所得計入投資收益,而收入總額口徑中的投資收益按轉讓收入確定。②會計上對長期股權投資可以采用成本法和權益法核算,不論企業會計賬務中對投資采取何種方法核算,稅收上均應按稅法規定確認收入,即股息、紅利等權益性投資收益均應按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現;處置長期股權投資收入均應按照轉讓協議生效、且完成股權變更手續時確認轉讓收入的實現。

    4)利息收入

    會計報表《利潤表》“財務費用”欄。應注意利息收入不等于會計報表中體現的財務費用,應為企業會計核算中財務費用的貸方發生額,分析判斷企業利息收入與財務費用是否符合邏輯關系,例如,當財務費用小于等于零時,利息收入應大于等于財務費用絕對值。

    5)視同銷售收入

    由于視同銷售(營業)收入反映會計處理不確認收入,而稅法規定確認為應稅收入的金額,因此在會計報表上很難通過某一具體科目集中體現。

    對于企業發生將資產移送他人的下列情形,應按規定視同銷售并確認收入:①用于市場推廣或銷售;②用于交際應酬;③用于職工獎勵或福利;④用于股息分配;⑤用于對外捐贈。企業發生上述資產移送他人的情形,除另有規定外,按照被移送資產的公允價值確認銷售收入。

    6)未按權責發生制原則確認的收入

    對于會計處理按權責發生制確認收入、稅法規定未按權責發生制確認收入需納稅調整的項目,主要包括跨期收取的租金、利息、特許權使用費收入、以分期收款方式銷售貨物、企業執行持續時間超過12個月的建造合同、政府補助收入項目等。

    7)銷售折扣、折讓和退回

    對于發生銷售折扣、折讓和退回行為的企業,應關注其銷售額和折扣額是否在同一張發票上分別注明,如果折扣額另開發票的,不論其在財務上如何處理,均不得從銷售額中減除折扣額。若企業已經確認銷售收入的售出商品發生銷售折讓和銷售退回的,在會計處理上將折讓和退回時間發生在資產負債表日后至年度財務報告批準報出前的折讓和退回,通過“以前年度損益調整”科目追溯調整的,該部分應進行納稅調整。

    8)不征稅收入

    不征稅收入包括:①財政撥款,是指各級人民政府對納入預算管理的事業單位、社會團體等組織撥付的財政資金,但國務院和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。②依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金。其中行政事業性收費是指行政事業性收費,是指依照法律法規等有關規定,按照國務院規定程序批準,在實施社會公共管理,以及在向公民、法人或者其他組織提供特定公共服務過程中,向特定對象收取并納入財政管理的費用;政府性基金是指企業依照法律、行政法規等有關規定,代政府收取的具有專項用途的財政資金。③國務院規定的其他不征稅收入,是指企業取得的,由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金。

    可以作為不征稅收入的專項用途財政性資金是指,企業從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的同時符合以下條件的財政性資金:

    ①企業能夠提供規定資金專項用途的資金撥付文件 ;

    ②財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門資金管理辦法或具體管理要求;

    ③企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。

    上述不征稅收入用于支出所形成的費用不得在計算應納稅所得額時扣除;用于支出所形成的資產,其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。

    企業將符合規定條件的財政性資金作不征稅收入處理后在 5 年( 60個月)內未發生支出且未繳回財政部門或其他撥付資金的政府部門的部分,應計入取得該資金第六年的應稅收入總額;計入應稅收入總額的財政性資金發生的支出,允許在計算應納稅所得額時扣除。

    3.減除的不征稅收入

    減除的不征稅收入與收入總額中的“不征稅收入”的口徑一致。

    需要注意的是,企業取得的專項用于研發的財政資金(比如符合條件的軟件企業收到的增值稅即征即退稅款,由企業專項用于軟件產品研發和擴大再生產并單獨進行核算的),作為不征稅收入處理,則相關支出不能稅前扣除,亦不能享受研發費用加計扣除的優惠政策。

    另外,企業填報的不征稅收入應符合不征稅收入的要求并進行單獨核算。計算比例時可予以減除的不征稅收入,應為企業按規定作為不征稅收入進行申報處理的部分;企業未作為不征稅收入處理的,不應從收入總額中減除。

    4.減除的投資收益

    從收入總額中減除的投資收益包括稅法規定的股息、紅利等權益性投資收益以及股權轉讓所得。

    5.研發費用發生當年,指研發項目相關費用實際發生計入損益或無形資產攤銷的所屬年度。屬于研究階段按費用化的,為研發支出計入企業當期損益的年度;屬于開發階段進行資本化的,為按規定將該無形資產攤銷的所屬年度。

    四、允許加計扣除的研發費用

      可加計扣除的研發費用范圍包括:

    (一)人員人工費用:可加計扣除的人員人工費用包括:直接從事研發活動人員的工資薪金、基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金,以及外聘研發人員的勞務費用。

    1.直接從事研發活動人員包括研究人員(主要從事研究開發項目的專業人員)、技術人員(具有工程技術、自然科學和生命科學中一個或一個以上領域的技術知識和經驗,在研究人員指導下參與研發工作的人員)、輔助人員(參與研究開發活動的技工)。外聘研發人員是指與本企業或勞務派遣企業簽訂勞務用工協議(合同)和臨時聘用的研究人員、技術人員、輔助人員。

    2.接受勞務派遣的企業按照協議(合同)約定支付給勞務派遣企業,且由勞務派遣企業實際支付給外聘研發人員的工資薪金等費用,屬于外聘研發人員的勞務費用。

    3.工資薪金包括按規定可以在稅前扣除的對研發人員股權激勵的支出。

    4.直接從事研發活動的人員、外聘研發人員同時從事非研發活動的,企業應對其人員活動情況做必要記錄,并將其實際發生的相關費用按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配,未分配的不得加計扣除。

    例如,假設A企業管理人員張三,在作為RD1、RD2兩項研發項目負責人的同時從事企業日常管理,張三當年的工資薪金50萬元。企業張三工作活動用時情況有記錄:2017年度工作總工時1500小時,其中日常管理活動500小時,研發1000小時(其中RD1項目500小時,RD2項目500小時)。

    在計算該企業2017年度可加計扣除的研發支出時,日常管理活動對應的50×(500/1500)=16.67萬元不得加計扣除,余下的33.33萬元在RD1、RD2項目間按工時進行分配,可加計扣除的研發支出分別為16.67萬元、16.67萬元。

    (二)直接投入費用:指研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用;用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發及制造費,不構成固定資產的樣品、樣機及一般測試手段購置費,試制產品的檢驗費;用于研發活動的儀器、設備的運行維護、調整、檢驗、維修等費用,以及通過經營租賃方式租入的用于研發活動的儀器、設備租賃費。

    1.以經營租賃方式租入的用于研發活動的儀器、設備,同時用于非研發活動的,企業應對其儀器設備使用情況做必要記錄,并將其實際發生的租賃費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配,未分配的不得加計扣除。

    2.企業研發活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的,研發費用中對應的材料費用不得加計扣除。

    產品銷售與對應的材料費用發生在不同納稅年度且材料費用已計入研發費用的,可在銷售當年以對應的材料費用發生額直接沖減當年的研發費用,不足沖減的,結轉以后年度繼續沖減。

    (三)折舊費用:用于研發活動的儀器、設備的折舊費。

    1.用于研發活動的儀器、設備,同時用于非研發活動的,企業應對其儀器設備使用情況做必要記錄,并將其實際發生的折舊費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配,未分配的不得加計扣除。

    2.折舊費用執行加速折舊的有關規定

    1)2016年度匯算清繳規定

    企業用于研發活動的儀器、設備,符合稅法規定且選擇加速折舊政策的,在加計扣除時就已經進行會計處理計算的折舊、費用的部分加計扣除,但不得超過按稅法規定計算的金額。

    2)2017年度及以后年度匯算清繳規定

    企業用于研發活動的儀器、設備,符合稅法規定且選擇加速折舊優惠政策的,在享受研發費用稅前加計扣除政策時,就稅前扣除的折舊部分計算加計扣除。

    例如,A企業符合固定資產加速折舊政策條件,于2015年12月購進并投入使用一臺價值1200萬元的研發設備,會計處理按8年折舊,2016年折舊額150萬元;稅收上享受加速折舊政策按6年折舊,2016年折舊額200萬元。此時會計折舊額小于稅收折舊額,則:

    2016年度匯算清繳申報加計扣除政策時,企業僅可就其會計處理的150萬元計算加計扣除75萬元。若該設備8年內用途未發生變化,每年均符合加計扣除政策規定,則企業8年內每年均可對其會計處理的“儀器、設備的折舊費”150萬元進行加計扣除75萬元。

    2017年度及以后年度匯算清繳申報加計扣除政策時,企業可就其稅前扣除的200萬元折舊計算加計扣除100萬元。若該設備6年內用途未發生變化,每年均符合加計扣除政策規定,則企業6年內每年均可對其稅前的“儀器、設備的折舊費”200萬元進行加計扣除100萬元,不再需要根據比較會計、稅收處理的孰小值確認加計扣除金額。
        接上例,假設A企業會計處理按4年折舊,其他情形不變。企業2016年會計處理折舊額300萬元,稅收上可扣除的加速折舊額為200萬元,此時會計折舊額大于稅收折舊額,則2016年度、2017及以后年度申報加計扣除政策時,均僅可就其對其在實際會計處理上已確認且未超過稅法規定的稅前扣除金額200萬元計算加計扣除100萬元。若該設備6年內用途未發生變化,每年均符合加計扣除政策規定,則企業6年內每年均可對其會計處理的“儀器、設備的折舊費”200萬元進行加計扣除100萬元。

    簡要概括即:2016年度稅收與會計折舊取其孰??;2017年度及以后年度以稅收折舊為準。

    (四)無形資產攤銷:指用于研發活動的軟件、專利權、非專利技術(包括許可證、專有技術、設計和計算方法等)的攤銷費用。

    1.用于研發活動的無形資產,同時用于非研發活動的,企業應對其無形資產使用情況做必要記錄,并將其實際發生的攤銷費按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配,未分配的不得加計扣除。

    2.用于研發活動的無形資產,符合稅法規定且選擇縮短攤銷年限的,在享受研發費用稅前加計扣除政策時,就稅前扣除的攤銷部分計算加計扣除。

    具體計算方式同“折舊費用”部分。

    (五)新產品設計費、新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發技術的現場試驗費:指企業在新產品設計、新工藝規程制定、新藥研制的臨床試驗、勘探開發技術的現場試驗過程中發生的與開展該項活動有關的各類費用。

    (六)其他相關費用:指與研發活動直接相關的其他費用,包括技術圖書資料費、資料翻譯費、專家咨詢費、高新科技研發保險費,研發成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用,知識產權的申請費、注冊費、代理費,差旅費、會議費、職工福利費、補充養老保險費、補充醫療保險費。其他相關費用限額=允許加計扣除的研發費用中的第1項至第5項的費用之和×10%/(1-10%)。

    例如:假設A企業2017年度進行研發項目,其中:

    1.甲項目發生研發費用100萬元,其中與研發活動直接相關的其他費用12萬元,則甲項目的其他相關費用限額=(100-12)×10%/(1-10%)=9.78萬元,實際發生數12萬元超過了限額,則甲項目“其他相關費用”項僅可按9.78萬元計算,該項目允許加計扣除的研發費用合計97.78萬元(100-12+9.78=97.78)。

    2.乙項目發生研發費用100萬元,其中與研發活動直接相關的其他費用8萬元,乙項目的其他相關費用限額=(100-8)×10%/(1-10%)=10.22萬元,實際發生數8萬元未超過限額,則乙項目“其他相關費用”項按實際發生額8萬元計算,該項目允許加計扣除的研發費用合計100萬元。

    五、委托研發

             (一)委托研發的定義

    委托研發是指委托他人進行的研發。委托方以支付報酬的形式獲得受托方的研發成果的所有權或使用權。委托項目的特點是受委托方支配,項目成果必須體現委托方的意志和實現委托方使用目的。享受加計扣除的委托研發是指委托方以支付報酬的形式獲得受托方研發成果所有權的研發。委托項目的特點是受委托方支配,項目成果必須體現委托方的意志和實現委托方使用目的。

    (二)委托研發的稅法規定

    1.企業委托外部機構或個人進行研發活動所發生的費用,按照實際支付給受托方的費用的80%計入委托方研發費用并計算加計扣除。受托方不得再進行加計扣除。

    2.委托個人研發的,應憑個人出具的發票等合法有效憑證在稅前加計扣除。

    3.委托外部研究開發費用實際發生額應按照獨立交易原則確定;委托方與受托方存在關聯關系的,受托方應向委托方提供研發過程中實際發生的研發項目費用支出明細情況。

    例如,A企業2017年委托其關聯企業B進行研發,實際支付費用合計100萬元。B企業實際發生費用90萬元(其中按可加計扣除口徑歸集的費用為85萬元),利潤10萬元。2017年,A企業可加計扣除的金額為100×80%×50%=40萬元,B企業應向A企業提供實際發生費用90萬元的明細情況。

    4.2016-2017年度匯算清繳時,企業委托境外機構或個人進行研發活動所發生的費用,不得加計扣除。其中受托研發的境外機構是指依照外國和地區(含港澳臺)法律成立的企業和其他取得收入的組織。受托研發的境外個人是指外籍(含港澳臺)個人。

    2018年度匯算清繳起,委托境外(不包括委托境外個人,下同)進行研發活動所發生的費用,按照費用實際發生額的80%計入委托方的委托境外研發費用。委托境外研發費用不超過境內符合條件的研發費用三分之二的部分,可以按規定在企業所得稅前加計扣除。上述費用實際發生額應按照獨立交易原則確定。委托方與受托方存在關聯關系的,受托方應向委托方提供研發項目費用支出明細情況。

    例如,A企業2018年度委托不存在關聯關系的境外B企業開展研發活動發生支出5億元,A企業境內符合條件的研發費用合計4.5億元,則A企業于2018年度匯算清繳時,應按5×80%=4億元計入其委托境外研發費用;同時,A企業的委托境外研發費用僅可在境內符合條件的研發費用的三分之二限額(4.5×2/3=3億元)內加計扣除,故A企業該年度允許加計扣除的境外研發支出為3億元。

    (二)委托研發合同

    對委托研發的項目,委托方應與受托方簽訂委托開發合同。其中,委托境內機構或個人研發的合同由受托方于科技主管部門進行登記,委托境外進行研發活動由委托方于科技行政主管部門登記。未申請認定登記和未予登記的技術合同,不得享受研發費用稅前加計扣除的優惠政策。合同可參照《科學技術部關于印發<技術合同示范文本>的通知》(國科發政字〔2001〕244號)之附件1《技術開發(委托)合同》(樣式)編制,但凡企業研發項目合同具備技術合同登記的實質性要素,僅在形式上與技術合同示范文本存在差異的,也應予以登記,不得要求企業重新按照技術合同示范文本進行修改報送。

     六、合作研發管理

    (一)合作研發的定義

    合作研發是指立項企業通過契約的形式與其它企業共同對項目的某一個關鍵領域分別投入資金、技術、人力,共同參與產生智力成果的創作活動,共同完成研發項目。合作研發共同完成的知識產權,其歸屬由合同約定,如果合同沒有約定的,由合作研發人共同所有。值得注意的是,這里的合作是指直接產生智力成果的創作活動,而不是其他性質的活動,如提供咨詢意見、物質條件,或者進行其他輔助活動等。

    涉及到與外省市企業以及境外企業合作開發的情況,合作開發協議或者合同中一定要明確合作各方的權利義務和成果歸屬,作為享受稅收研發費用加計扣除的依據和無形資產成果管理攤銷的重要判斷標準。

    (二)合作研發合同

    合作研發合同可參照《科學技術部關于印發<技術合同示范文本>的通知》(國科發政字〔2001〕244號)之附件2《技術開發(合作)合同》(樣式)編制,但凡企業研發項目合同具備技術合同登記的

    實質性要素,僅在形式上與技術合同示范文本存在差異的,也應予以登記,不得要求企業重新按照技術合同示范文本進行修改報送。

    (三)合作研發的稅法規定

    合作研發由合作各方就自身承擔費用分別加計扣除。

    七、集中研發管理

    (一)集中研發的定義

    集中研發指集團企業根據生產經營和科技開發的實際情況,對技術要求高、投資數額大、單個企業難以獨立承擔,或者研發力量集中在集團公司、由其統籌管理集團研發活動的研發項目進行集中研發。優點是由于可將集團中的資源、技術、人力進行整合、統籌管理,不易受業務工作的限制,開發水平較高,系統整體較為優化。

    (二)集中研發的稅法規定

    集中研發在收益成員企業間合理分攤加計扣除。企業集團根據生產經營和科技開發的實際情況,對集中研發項目按照財稅〔2015〕119號文規定歸集的可加計扣除的研發費用,按照權利和義務相一致、費用支出和收益分享相配比的原則,合理確定研發費用的分攤方法,在受益成員企業間進行分攤,由相關成員企業分別計算加計扣除。

    企業集團應提供集中研發項目的協議或合同、集中研發項目研發費決算表,集中研發項目費用分攤明細情況表和實際分享收益比例等資料。相關協議或合同應明確規定參與各方在該研發項目中的權利和義務、費用分攤方法等內容。如不能提供集中研究開發項目的決算表及分攤表等關鍵資料,研究開發費用不得加計扣除。

    八、其他事項的處理

    (一)作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發活動所形成的費用或無形資產,不得計算加計扣除或攤銷。

    (二)企業取得的政府補助,會計處理時采用直接沖減研發費用方法且稅務處理時未將其確認為應稅收入的,應按沖減后的余額計算加計扣除金額。

    例如,A企業2017年度發生研發支出200萬元,取得政府補助50萬元,當年會計上的研發費用為150萬元,未進行相應的納稅調整,則稅前加計扣除金額為150×50%=75萬元。

    (三)特殊收入的扣減

    企業取得研發過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入,在計算確認收入當年的加計扣除研發費用時,應從已歸集研發費用中扣減該特殊收入,不足扣減的,加計扣除研發費用按零計算。

    (四)企業開展研發活動中實際發生的研發費用形成無形資產的,其資本化的時點與會計處理保持一致。

    (五)失敗的研發活動所發生的研發費用可享受稅前加計扣除政策。

    九、追溯享受政策相關規定

    追溯享受,是指企業追溯期內的符合條件研發費用由于各種原因作為一般性研發費用處理,應享未享加計扣除優惠,對于此類研發費用可在3年內按其金額的50%進行追溯加計扣除或攤銷。

    十、提高科技型中小企業研發費用加計扣除比例政策規定

    (一)享受條件

    科技型中小企業須同時滿足以下條件:

    1.在中國境內(不包括港、澳、臺地區)注冊的居民企業。

    2.職工總數不超過500人、年銷售收入不超過2億元、資產總額不超過2億元。

    3.企業提供的產品和服務不屬于國家規定的禁止、限制和淘汰類。

    4.企業在填報上一年及當年內未發生重大安全、重大質量事故和嚴重環境違法、科研嚴重失信行為,且企業未列入經營異常名錄和嚴重違法失信企業名單。

    5.企業根據科技型中小企業評價指標進行綜合評價所得分值不低于60分,且科技人員指標得分不得為0分。

    符合上述前4個條件的企業,若同時符合下列條件中的一項,則可直接確認符合科技型中小企業條件:

    1)企業擁有有效期內高新技術企業資格證書;

    2)企業近五年內獲得過國家級科技獎勵,并在獲獎單位中排在前三名;

    3)企業擁有經認定的省部級以上研發機構;

    4)企業近五年內主導制定過國際標準、國家標準或行業標準。

    (二)入庫流程

    科技型中小企業評價工作采取企業自主評價、省級科技管理部門組織實施、科技部服務監督的工作模式。

    1.企業對照《科技部、財政部、國家稅務總局關于印發<科技型中小企業評價辦法>的通知》(國科發政〔2017〕115號,以下簡稱《評價辦法》)自主評價是否符合科技型中小企業條件,認為符合條件的,可自愿在“全國科技型中小企業信息服務平臺”(以下簡稱服務平臺)上注冊登記企業基本信息,在線填報《科技型中小企業信息表》(見附件1-3)。

    2.各省級科技管理部門組織有關單位對企業填報的《科技型中小企業信息表》內容是否完整進行確認。內容不完整的,在服務平臺上通知企業補正。信息完整且符合條件的,由省級科技管理部門在服務平臺公示10個工作日。

    3.公示無異議的企業,納入“全國科技型中小企業信息庫”并在服務平臺公告;有異議的,由省級科技管理部門組織有關單位進行核實處理。

    4.省級科技管理部門為入庫企業賦予科技型中小企業入庫登記編號(以下簡稱“登記編號”)。

    5.已入庫企業應在每年3月底前通過服務平臺對《科技型中小企業信息表》中的信息進行更新,并對本企業是否仍符合科技型中小企業條件進行自主評價,仍符合條件的,由省級科技管理部門按規定程序辦理。

    6.已入庫企業發生更名或與評價指標有關的重大變化的,應在三個月內通過服務平臺填報變化情況。

    7.已入庫企業有下列行為之一的,由省級科技管理部門撤銷其行為發生年度登記編號并在服務平臺上公告:

    1)企業發生重大變化,不再符合第二章規定條件的;

    2)存在嚴重弄虛作假行為的;

    3)發生科研嚴重失信行為的;

    4)發生重大安全、重大質量事故或有嚴重環境違法行為的;

    5)被列入經營異常名錄和嚴重違法失信企業名單的;

    6)未按期更新《科技型中小企業信息表》信息的。

    (三)管理規定

    1.企業取得科技型中小企業登記編號的,可按規定享受提高科技型中小企業研發費用加計扣除比例政策(以下簡稱科技型中小企業75%加計扣除政策)。其中,入庫年度之前成立且5月31日前提交自評信息的,其登記編號第11位(左數,下同)為0;入庫年度之前成立但6月1日(含)以后提交自評信息的,其登記編號第11位為A;入庫年度當年成立的,其登記編號第11位為0。入庫登記編號第11位為0的企業,可在上年度匯算清繳中享受提高科技型中小企業研發費用加計扣除比例政策(科技型中小企業75%加計扣除政策)。

    2.企業按規定更新信息后不再符合條件的,其匯算清繳年度不得享受科技型中小企業75%加計扣除政策。 

    3.科技型中小企業申報享受科技型中小企業75%加計扣除政策時,應將按照《評價辦法》取得的相應年度登記編號填入《企業所得稅年度納稅申報表A類,2017年版)》之表A107012《研發費用加計扣除優惠明細表》中“科技型中小企業登記編號”欄次。 

    4.因不符合科技型中小企業條件而被科技部門撤銷登記編號的企業,相應年度不得享受科技型中小企業75%加計扣除政策,已享受的應補繳相應年度的稅款。 

     

    第二章  主要政策依據

        一、稅收政策規定

    (一)《中華人民共和國企業所得稅法》第三十條

        (二)《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九十五條

    (三)《財政部、國家稅務總局、科技部關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》(財稅〔2015〕119號)

    (四)《國家稅務總局關于企業研究開發費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第97號)

    (五)《財政部、稅務總局、科技部關于提高科技型中小企業研究開發費用稅前加計扣除比例的通知》(財稅〔2017〕34號)

    (六)《國家稅務總局關于提高科技型中小企業研究開發費用稅前加計扣除比例有關問題的公告》(國家稅務總局公告2017年第18號)

    (七)《科技部、財政部、國家稅務總局關于印發<科技型中小企業評價辦法>的通知》(國科發政〔2017〕115號)

    (八)《國家稅務總局關于研發費用稅前加計扣除歸集范圍有關問題的公告》(國家稅務總局公告2017年第40號)

    (九)《財政部、稅務總局、科技部關于企業委托境外研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》(財稅〔2018〕64號)

    (十)《科技部、國家稅務總局關于做好科技型中小企業評價工作有關事項的通知》(國科發政〔2018〕11號)

    (十一)《財政部、稅務總局、科技部關于提高研究開發費用稅前加計扣除比例的通知》(財稅〔2018〕99號)

    二、優惠事項辦理規定

    (一)《關于進一步明確研究開發費用加計扣除有關事項的通知》(渝財稅〔2016〕51號)

    (二)《科學技術部、財政部、國家稅務總局關于進一步做好企業研發費用加計扣除政策落實工作的通知》(國科發政〔2017〕211號)

    (三)《關于進一步做好企業研發費用加計扣除政策落實工作的通知》(渝科委發〔2017〕99號)

    (四)《國家稅務總局關于發布修訂后的<企業所得稅優惠政策事項辦理辦法>的公告》(國家稅務總局公告2018年第23號)

    三、會計核算有關規定

    (一)《財政部關于印發<企業會計準則第1號—存貨>等38項具體準則的通知》(財會2006〕3號)

    (二)《財政部關于印發<企業會計準則—應用指南>的通知》(財會2006〕18號)

    (三)《企業內部控制應用指引第10號—研究與開發》(財會2010〕11號)

    (四)《財政部關于企業加強研發費用財務管理的若干意見》(財企2007〕194號)

    (五)《關于印發修訂<企業會計準則第16號——政府補助>的通知》(財會〔2017〕15號)

     

    第三章  辦理流程

    一、企業應按研發項目設置研發費用輔助賬,準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發費用實際發生額;同一個研發項目的

    資本化支出和費用化支出應當分別設置輔助賬。 

    二、于年末匯總分析填報《研發支出輔助賬匯總表》作為留存資料備查。

    三、年度匯算清繳時自行判別是否符合優惠條件。符合條件的可自行計算優惠金額,并通過填報企業所得稅年度納稅申報表享受優惠。

    四、完成年度匯算清繳后,將留存備查資料歸集齊全并整理完成,以備稅務機關核查。當年度有多個研發項目的,應當按照項目分別歸集留存備查資料。企業對優惠事項留存備查資料的真實性、合法性承擔法律責任。其留存備查資料應從企業享受優惠事項當年的企業所得稅匯算清繳期結束次日起保留10年。

    五、若主管稅務機關對企業享受加計扣除優惠政策的研究開發項目有異議,企業應在接收到稅務機關出具的《研究開發項目異議告知書》后,應登錄重慶市科技主管部門網站上傳鑒定所需有關資料。

     

    第四章  主要留存備查資料與上傳鑒定所需資料

    一、主要留存備查資料

    (一)自主、委托、合作研究開發項目計劃書和企業有權部門關于自主、委托、合作研究開發項目立項的決議文件;

    (二)自主、委托、合作研究開發專門機構或項目組的編制情況和研發人員名單;

    (三)經科技行政主管部門登記的委托、合作研究開發項目的合同;

    (四)從事研發活動的人員(包括外聘人員)和用于研發活動的儀器、設備、無形資產的費用分配說明(包括工作使用情況記錄及費用分配計算證據材料);

    (五)集中研發項目研發費決算表、集中研發項目費用分攤明細情況表和實際分享收益比例等資料;

    (六)“研發支出”輔助賬及匯總表;

    (七)企業如果已取得地市級(含)以上科技行政主管部門出具的鑒定意見,應作為資料留存備查。

    若企業委托境外進行研發活動的,還應將以下資料留存備查:

    (一)委托境外研發銀行支付憑證和受托方開具的收款憑據;

    (二)當年委托研發項目的進展情況等資料。

    二、上傳科技部門鑒定所需資料

    (一)、(二)、(三)項與留存備查資料一致。

    (四)支撐證明材料(企業根據項目情況選擇提供):

    1.在其它部門立項的研究開發項目的立項證明文件。

    2.項目(階段)測試報告。

    3.項目(階段)研究成果證明、項目樣品試制報告、新產品檢測報告。

    4.知識產權證明。

    5.高新技術產品、重點新產品證明。

    6.臨床研究進展報告、臨床研究批件、新藥證書。

    7.新工藝實質性改進的對比證明數據,產品性能指標或行業標準、行業先進水平的說明。

    8.其它證明材料。

     

    第五章  企業研發費用的核算管理

    一、研發費用會計核算有關規定及解析

    (一)研究階段與開發階段的區分

    《企業會計準則第6號—無形資產》規定:企業內部研究開發項目的支出,應當區分研究階段支出與開發階段支出。研究是指為獲取并理解新的科學或技術知識而進行的獨創性的有計劃調查。開發是指在進行商業性生產或使用前,將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計,以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。企業內部研究開發項目研究階段的支出,應當于發生時計入當期損益;同時滿足下列條件的,才能確認為無形資產:

    (目前,我國會計準則關于無形資產資本化的規定采取的是“有條件資本化”的方式。會計人員必須根據企業的實際情況準確判斷所發生的研發支出是屬于研究階段還是屬于開發階段,并且提供詳細、合理的有力證據。而《企業所得稅法》及其實施條例規定,企業發生的支出應當區分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發生當期直接扣除;資本性支出應當分期扣除或者計入有關資產成本,不得在發生當期直接扣除。應注意稅會差異之間的調整。)

    1.完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性。

    (企業判斷該無形資產在技術上是否具有可行性,應當提供相關證據和材料,如企業已完成了研發、測試等全部環節,該項資產已能夠達到預期的所有功能。)

    2.具有完成該無形資產并使用或出售的意圖。

    (企業應具有完成該項無形資產開發并使其能夠使用或出售的可能性。)

    3.無形資產產生經濟利益的方式,包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場,無形資產將在內部使用的,應當證明其有用性。

    (企業應區分該項無形資產產生未來經濟利益的形式:對運用該無形資產生產新產品而出售的,應證明新產品存在市場且能產生經濟利益流入;對直接將該無形資產用于出售的,應證明該資產能夠出售且能帶來經濟利益流入。)

    4.有足夠的技術、財務資源和其他資源支持,以完成該無形資產的開發,并有能力使用或出售該無形資產。

    (企業應有確鑿證據證明完成該項無形資產開發的技術能力、財務基礎及其他資源。)

    5.歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。

    (企業應對開發活動的支出單獨核算。對于同時從事多項開發活動而無法在各項目間合理分配,以及無法區分研究階段與開發階段的支出,應進行費用化計入當期損益。)

    實務中,對研發費用資本化判斷條件及佐證材料包括:

    1.開發項目技術方案已經過技術團隊進行充分論證并通過。佐證材料包括:開發項目可行性分析報告、公司立項評審會議紀要等。

    2.管理層已經批準開發項目立項申請報告。佐證材料包括:開發項目立項申請書、管理層會議批準文件等。

    3.開發項目已經充分地進行前期市場調研,說明所生產的產品或開發的工藝流程具有市場推廣能力,能給企業帶來經濟利益。佐證材料包括:開發項目可行性分析報告、公司立項評審會議紀要等。

    4.有足夠的技術和資金支持,以進行項目開發及后續的規?;a。佐證材料包括:經批準的項目工作大綱或科技合同書(含項目預算、開發團隊、技術路線等)。

    5.開發項目支出能夠可靠地歸集。佐證材料包括:開發項目會計核算賬簿、項目支出統計臺賬等。

    (二)研發費用的范圍

    《財政部關于企業加強研發費用財務管理的若干意見》(財企〔2007〕194號)規定的研發費用包括:

    1.研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用。

    2.企業在職研發人員的工資、獎金、津貼、補貼、社會保險費、住房公積金等人工費用以及外聘研發人員的勞務費用。

    (與研發費用加計扣除歸集口徑相比,強調“在職”人員,且包含了研發人員的獎金、津補貼等未列入加計扣除范圍的費用)

    3.用于研發活動的儀器、設備、房屋等固定資產的折舊費或租賃費以及相關固定資產的運行維護、維修等費用。

    (研發費用加計扣除歸集口徑不包含房屋的折舊或租賃費用)

    4.用于研發活動的軟件、專利權、非專利技術等無形資產的攤銷費用。

    5.用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發及制造費,設備調整及檢驗費,樣品、樣機及一般測試手段購置費,試制產品的檢驗費等。

    6.研發成果的論證、評審、驗收、評估以及知識產權的申請費、注冊費、代理費等費用。

    7.通過外包、合作研發等方式,委托其他單位、個人或者與之合作進行研發而支付的費用。

    (研發費用加計扣除歸集口徑規定,委托研發支出僅可按實際發生額的80%作為加計扣除基數計入委托方。)

    8.與研發活動直接相關的其他費用,包括技術圖書資料費、資料翻譯費、會議費、差旅費、辦公費、外事費、研發人員培訓費、培養費、專家咨詢費、高新科技研發保險費用等。

    (與研發費用加計扣除歸集口徑相比多列舉了辦公費、外事費、研發人員培訓費、培養費,且未規定歸集限額。同時,按照總局2017年40號公告規定,職工福利費、補充養老保險費、補充醫療保險費可按規定歸集入其他相關費用計算加計扣除)

    此外,財稅〔2015〕119號規定的可加計扣除研發費用中還包括新產品設計、新工藝規程制定、新藥研制臨床試驗費等,上述費用于財企〔2007〕194號未列舉。

    (三)研發準備金的提取

    《財政部關于企業加強研發費用財務管理的若干意見》(財企〔2007〕194號)規定,企業可以建立研發準備金制度,根據研發計劃及資金需求,提前安排資金,確保研發資金的需要,研發費用按實際發生額列入成本(費用)。

    (對按財企〔2007〕194號規定計提了研發準備金的企業,在季度預繳時,應按會計規定核算的利潤總額申報納稅。年度匯算清繳時,當年計提而未實際支出的研發準備金,應進行納稅調整,不得在稅前扣除且不得用于計算加計扣除。)

    二、研發費用的財務管理與會計核算

    (一)研發前期準備

    1.研發項目的立項管理

        1)研發項目立項前調研

        在研發項目立項前,企業研發部門須進行項目立項調研。項目立項調研的主要任務包括:論證該項目領域技術(或產品)的技術發展方向和動向、市場動態及企業研發該項目的技術優勢、可行性等。

        2)編制研發項目可行性研究報告

    在立項調研結束后,企業研發部門須編制和提供立項可行性研究報告??尚行匝芯繄蟾鎯热輵椖扛艣r、市場需求、主要研究內容、預期目標、實施方案、項目預算等內容。

    企業可以組織獨立于申請及立項審批之外的專業機構和人員成立評估委員會進行項目評估論證,對技術研發部門提交的立項可行性研究報告進行評估。技術研發部門報告編制人或項目技術負責人應參會陳述和答辯。經評估后,委員會對該可行性研究報告作出可行或不可行的意見。

        3)研發項目的立項審批

    經評估可行的可行性研究報告,技術研發部門及時提交立項申請。研究項目應當按照規定的權限和程序進行審批,重大研究項目應當報經董事會或類似權力機構集體審議決策。審批過程中,應當重點關注研究項目促進企業發展的必要性、技術的先進性以及成果轉化的可行性。根據項目預算金額的大小,按企業分級授權管理制度分別提交總經理辦公會或董事會審批。對經審批通過的立項申請,企業應及時下達立項批復,編制《企業研究開發項目計劃書》,并明確項目預算,組成研發項目小組,指定項目小組負責人和配備合適項目小組成員等。項目小組負責人憑立項批復在財務部門辦理項目費用預算申請,財務部門在年度的研發費用中安排保證。

    4)研發項目的跟蹤監督與成果驗收

    企業總工程師(技術總監)、技術中心主任等應當跟蹤項目進展情況,項目小組負責人有責任定期或不定期向總工程師(技術總監)、技術中心主任等匯報進展情況。項目小組每月應編制項目進展情況表,由總工程師(技術總監)、技術中心主任等簽字審核報財務部門,財務部門據此辦理研發支出的預算控制、會計核算等。

    企業所有的立項研發項目都必須進行驗收。企業應當建立和完善研究成果驗收制度,組織專業人員對研究成果進行獨立評審和驗收。企業內部立項的研發項目可以組成以總工程師(技術總監)為組長的驗收小組,成員由企業技術、生產、營銷、質量、設備、財務、人力資源、審計等專業人員組成,同時也可以邀請外部專家的加入,必要時可以委托外部相關機構對研究成果進行評審或科技成果鑒定。

    企業對于通過驗收的研究成果,可以委托相關機構進行審查,確認是否申請專利或作為非專利技術、商業秘密等進行管理。企業對于需要申請專利的研究成果,應當及時辦理有關專利申請手續。

    2.合理設置會計科目

    企業內部研究開發項目發生的各項支出,應通過在費用類科目下設置“研發支出”科目進行歸集,該科目借方登記實際發生的研發支出,貸方登記轉為無形資產和管理費用的金額,借方余額反映企業正在進行的研究開發項目中滿足資本化條件的支出。下一級按照研發項目分別設置“研發支出—費用化支出”和“研發支出—資本化支出”進行明細核算,同時根據有關規定中對研發各項費用科目的歸集范圍下設人員人工、直接投入、折舊費用與長期待攤費用、設計費用、裝備調試費、無形資產攤銷、委托外部研究開發費用、其他費用等明細科目,并可根據實際情況再向下設置明細科目,如:

    材料費:核算研發活動中消耗的原材料、輔助材料等各項材料采購及運輸、裝卸、整理等費用。

    燃料費:核算研發活動中消耗的煤、油等燃料費用。

    動力費:核算研究開發過程中消耗的水、電、風、氣等能源介質費用。

    工資薪酬:核算研究開發過程中從事研發活動的人員納入工資總額管理的薪酬,包括工資、薪金、津貼、補貼、獎金等職工薪酬,不含社保及附加費。

    社會保險費及住房公積金:核算研究開發過程中從事研發活動的在職人員的基本養老保險、基本醫療保險、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金。

    勞務費:核算外聘研發人員的勞務費用。

    設備、儀器折舊費:核算用于研發活動的有關設備、儀器折舊費。

    其他固定資產折舊費:核算除設備、儀器以外用于研發活動的其他固定資產折舊費。

    無形資產攤銷:核算研究開發過程中無形資產的攤銷。

    維護、維修費:核算科研用固定資產的運行維護、維修等費用。

    設備、儀器租賃費:核算用于研發項目發生的設備、儀器等租金,直接按項目歸集。

    其他租賃費:核算除設備、儀器以外用于研發活動的其他租金。

    模具、工藝裝備開發及制造費:核算用于中間試驗和產品試制的不符固定資產確認條件的模具、工藝裝備開發及制造費。

    樣品、樣機購置費:核算不構成固定資產的樣品、樣機及一般測試手段購置費。

    化驗、檢驗費:核算試制產品的化驗、檢驗費。

    論證、評估費:核算研發成果的論證、評審、驗收、評估費。

    外協費用:核算研究開發過程中因本企業不具備條件而委托給外企業進行協作研究、分析、試驗、加工、研制、安裝、測試調試、計算等所支付的全部合同費用,按項目進行歸集。

    其他費用:核算與研發活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費、會議費、差旅費、辦公費、外事費等。

    (二)研發實施及會計核算

    1.協同開展科研項目管理、人員管理與財務管理

    企業內部各部門應加強協調溝通,建立經濟責任制,完善研發、人事、財務等各部門的有效配合機制,確保企業內部涉及研發的各部門、各相關人員的職責清晰、分工明確。

    1)研發部門的職責

    向財務部門提供當年研發預算,登記研究開發項目費用支出臺賬,并與財務部門進行定期對賬;研發項目的采購申請、材料領用和費用報銷等,應在相關采購申請單、領料單和費用報銷單上注明研發項目名稱或編號;研發項目涉及試生產安排的,應詳細記錄用工工時或用工工資支出情況,并報人力資源部門和財務部門以便進行單獨核算;涉及與生產經營部門共用設備、儀器的,應提供使用情況說明及使用工時等。

    2)人事部門的職責

    按照研發項目小組成員名單向財務部門提供單列的工資匯總表、明細表;按照研發項目小組成員名單向財務部門提供單列的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金匯總表、明細表;向財務部門提供專門針對研發項目而發生的未納入工資表的獎金、津貼、補貼等費用明細清單;有外聘研發人員的,按照研發項目小組的向財務部門提供勞務費用支出及聘用協議副本。

    3)財務部門的職責

    做好研發相關文件檔案管理工作;嚴格按照會計準則進行研發支出的會計核算,及時了解研發活動的總體預算及進展情況,合理安排資金使用,準確核算歸集各項目的研發費用列支情況;編制研發項目費用發生情況歸集表;年度終了進行所得稅年度申報和匯算清繳時,按稅法規定計算研發支出的加計扣除金額,并辦理相關申報事宜;及時收集研發支出涉及的資料并整理歸檔。

    2.對企業研發活動實施分項目管理

    企業應對每一項研發活動進行項目管理,建立研發費用項目輔助賬,對每個研發項目單獨進行費用登記,并根據項目的進度進行階段性地評價和分析,判斷費用預算執行情況。項目管理的流程包括項目可行性研究、項目申報批準、確定項目預算等。企業的項目責任會計應規范會計操作,正確核算各項目支出。

    3.對研發費用支出實施規范化管理

    對于研發過程中需要報銷的費用嚴格按照企業規定流程進行申報,材料設備使用時填寫相應的項目領用單,注明該材料的用途,多個項目中的直接投入費用按合理規定分攤,項目完成時提供結項報告或鑒定意見書等證明材料,并附有相關部門責任人的經濟責任簽名;財務部門應充分了解研發項目目標、總體預算、進展情況等,合理安排資金,建立研發項目專用賬戶,合理界定及歸集研發費用,做好研發費用的確認、計量、計錄和報告等工作,以防止人為操控研發費用。

    對于研發費支出管理的具體要求主要包括:

    1)研發費用的各項原始憑證必須合法,報銷手續嚴格執行企業審批程序。

    2)研發活動所用的材料燃料動力費用必須有專門的儀表記錄,領用的原材料必須填制研發費用專用領料單,以區別于日常生產所耗用的原材料。

    3)企業應根據項目計劃書或項目合同中列示的研發人員名單核算和計發工資性支出。研發人員在負責項目研發的同時,又承擔了相關的生產項目的,人力資源部門應對其實際工時分開上報財務部門,將這類人員的工資及其附加在企業研究開發費用、生產成本、管理費用、制造費用中進行分攤核算,以確保核算的合理性與合規性。

    4)研發的產品一旦取得新產品合格證開始進入銷售,該產品的工料支出即應于生產成本中核算。

    5)對于集團公司及關聯企業進行的研究開發必須有書面及合理的分配辦法并遵循一貫性原則。須注意集團公司集中使用的研發費用總額,原則上不得超過集團合并會計報表年營業收入的2%。

    6)對于研發活動現場試驗類的費用支出,要有該項目即時的完工單證,參加現場試驗的主要人員必須確認證明材料、完工單證齊全后方可歸集至研究開發費用核算。

    7)對企業委托外單位進行開發的費用,根據加工合同及加工費的正式發票歸集項目的研發費用,不屬于項目計劃書中的其他項目進行委托開發與加工,不可以歸集于企業研究開發費用。

    4.合理確認和歸集研發費用

    1)總體要求

    企業具體核算時,對于直接發生的研發支出,應采取直接對應核算方法;對于企業在一個會計年度內進行多個研發活動的,應按照合理的標準在各項研究開發活動之間進行分攤;對于無法明確分配的,計入當期損益,不計入開發活動的成本中。會計期末應及時將不滿足資本化條件的研發費用轉入管理費用,將滿足資本化條件的研發費用轉入無形資產,以清晰統計研發項目的具體內容及費用歸屬,滿足不同會計核算的需要,確保研究開發費用歸集工作的精確性與規范性。

    例如,外聘人員的勞務費用應同時符合“臨時性”與“簽訂用工合同或協議”兩大條件,聘用單位在支付勞務費用時應注意取得相應的合法有效票據;對于折舊、攤銷費用,企業應對用于研發的儀器、設備及無形資產做好基礎數據記錄。對儀器、設備及無形資產等資產既用于研發活動,又從事或用于非研發活動的,如果能準確記錄工時的,則記錄工時;無法用工時進行分攤的,應記錄產品數量等其他基礎數據;對于下腳料、殘次品、中間試制品等收入,企業應根據實際情況設立研發廢料庫,與生產經營廢料庫進行區分,以準確區分正常生產經營下腳料收入與研發活動下腳料收入,滿足國家稅務總局2017年40號公告中關于特殊收入扣減的有關核算要求,等等。

    2)研發費用的歸集程序

    ① 確定研發活動的成本計算對象。

    ②設置研發支出成本明細賬和成本項目,并建立以研究開發項目為基礎的項目輔助賬。

    ③根據設置的研發支出成本明細賬戶和成本項目歸集研發費用。

    3)企業研發費用歸集過程中可能存在的問題包括:

    ①把與研發活動無關的費用計入研發費用;

    ②把已經開發成功進入產品銷售階段發生的成本費用計入研發費用。

    ③把部分不直接從事研發活動的人員工資津貼補貼計入研發費用。

    ④把日常生產的機器設備的折舊費租賃費計入研發費用。

    ⑤把生產經營中未取得合規的票據的相關支出計入研發費用。

    5.共同承擔研發費用的分攤

    對于企業生產經營與研發共同承擔研發費用,應采用總量計量再分攤的辦法。在共同承擔研發費用分攤口徑的把握上,應把握有關費用與企業具體研發活動的相關性程度。與企業研發活動直接相關的費用,應根據企業會計準則要求及時足額確認計入研發費用;而對于與企業研發活動非直接相關的費用,則應采用合理的方法分攤計入有關項目的研發費用。

    會計實務中采用的分攤方法主要包括相關費用的耗用量、研發人員投入工時、人員比例結構等。會計核算人員應結合相關費用的特點選擇合理的分攤方法,詳細編制《人員人工分配表》、《設備折舊分配表》、《無形資產攤銷分配表》等,確保研發費用分配的準確性。

    6.研發支出會計核算

    1)自主研發

    企業自行開發無形資產發生的研發支出,不滿足資本化條件的,借記“研發支出—費用化支出”科目,滿足資本化條件的,借記“研發支出—資本化支出”,貸記“原材料”、“應付職工薪酬”等科目。

    研究開發項目達到預定用途形成無形資產的,應按“研發支出-資本化支出”科目余額,借記“無形資產”科目,貸記“研發支出—資本化支出”科目。期末,應將“研發支出”科目歸集的費用化支出金額轉入“管理費用”科目。借記“管理費用”科目,貸記“研發支出-費用化支出”。

    “研發支出”科目期末借方余額,反映企業正在進行無形資產研究開發項目滿足資本化條件的支出。

    企業從事研究開發活動有關業務的會計處理如下:

    ①相關研發費用發生時:

    借:研發支出—費用化支出

                —資本化支出

    貸:原材料      

            應付職工薪酬      

     銀行存款

    ②會計期末:將費用化支出結轉到“管理費用”科目;對資本化支出部分,則等到該無形資產達到預定用途時,才將其轉入“無形資產”科目。

    A.結轉費用化支出:

    借:管理費用

    貸:研發支出—費用化支出

    B.當資本化支出部分達到預定用途時:

    借:無形資產

    貸:研發支出—資本化支出

    ③對于已形成無形資產的研究開發費用,從其達到預定用途的當月起,按直線法攤銷(稅法規定的攤銷年限不低于10年)

    借:管理費用

    貸:累計攤銷

    2)委托研發(委托方)

    ①相關研發費用發生時:

    借:研發支出—費用化支出—XX委托研發項目

                —資本化支出—XX委托研發項目

    貸:銀行存款等

    ②會計期末:

    A.對費用化支出,轉入管理費用:

    借:管理費用                               

        貸:研發支出—費用化支出

    B.對資本化支出部分,則等到該無形資產達到預定用途時:

    借:無形資產                               

        貸:研發支出—資本化支出

    對于已形成無形資產的研究開發費,從其達到預定用途的當月起,按直線法攤銷(稅法規定的攤銷年限不低于10年)

    借:管理費用

        貸:累計攤銷

    3)合作研發

    ①相關研發費用發生時:

    借:研發支出—費用化支出—XX合作研發項目—人工費等

               —資本化支出—XX合作研發項目—人工費等

    貸:原材料/應付職工薪酬等相關科目

    ②會計期末:

    A.對費用化支出,轉入管理費用:

    借:管理費用                               

        貸:研發支出—費用化支出

    B.對資本化支出部分,則等到該無形資產達到預定用途時:

    借:無形資產                               

        貸:研發支出—資本化支出

    對于已形成無形資產的研究開發費,從其達到預定用途的當月起,按直線法攤銷(稅法規定的攤銷年限不低于10年)

    借:管理費用

        貸:累計攤銷

    4)集中研發

    ①集團本部會計處理

    A.集團本部內設研發機構發生的研發支出:

    借:研發支出—費用化支出—XX集中研發項目—資本化支出—人工費等

       貸:原材料

    應付職工薪酬

           銀行存款

    B.集團本部根據項目實際發生的研發費用在子公司間進行分攤,確定實際分享收益比例,并編制集中研發項目費用分攤明細情況表:

    借:銀行存款

         貸:研發支出—費用化支出—XX集中研發項目—甲/乙/丙子公司

    —資本化支出—XX集中研發項目—甲/乙/丙子公司

    ②子公司會計處理

    A.子公司分攤到研發費用時:

    借:研發支出—費用化支出—XX集中研發項目

    —資本化支出—XX集中研發項目   

    貸:銀行存款

    B.子公司費用化支出結轉時:

       借:管理費用

           貸:研發支出—費用化支出—XX集中研發項目

    C.子公司資本化支出計入無形資產時:

    借:無形資產

        貸:研發支出—資本化支出—XX集中研發項目

    7.追溯享受加計扣除的會計處理

    在追溯調整時,企業應調整減少年初應交企業所得稅、調整增加年初未分配利潤。其調整業務的會計處理過程為:

    1)根據調減應交企業所得稅額,借記“應交稅費—應交企業所得稅”科目,貸記“利潤分配—未分配利潤”科目;

    2)根據未分配利潤增加額(貸方)按規定比例10%計提年初的盈余公積,會計處理時,借記“利潤分配—未分配利潤”科目,貸記“盈余公積—法定盈余公積”科目;

    3)根據前述會計處理后相關賬戶金額,調整當期資產負債表相關項目年初金額,其中“應交稅費”項目調減、“未分配利潤”項目調增、“盈余公積”項目調增。

    (三)會計信息的列報

    1.會計信息的列示

    企業會計期末在編制會計報表時,應將本會計期內發生的研究開發費用根據其不同的處理結果在報表中列示如下:

    ①當期費用化處理的研究開發費用,于利潤表中的“管理費用”欄“其中”項下“研究與開發支出”列示。    

    ②當期資本化處理的研究開發費用應區分情況進行列示:

    1)對會計期末,還未達到預定用途形成無形資產的,于資產負債表中的“開發支出”項目列示。

    2)對會計期末,已達到預定用途并形成資產的部分的,于資產負債表的“無形資產”項目列示。

    2.會計信息的披露

    企業應加大研究開發支出信息披露力度,提高對外提供信息質量,在財務報表附注中向投資者、股東全面展現研發費用的應用、支出情況。如在無形資產附注中增加披露“本期研究階段發生的支出總額”、“本年度研發支出總額占公司本期營業收入的比例”和“本年度研發支出總額占公司本期凈資產的比例”等內容;在管理費用附注中單獨列示計入當期損益的研發支出,以全面反映企業研究與開發階段的全部支出;對于當年資本化確認為無形資產的開發支出,應在無形資產明細中以獨立的類別單獨列示,以便于分析公司內部研發形成的無形資產的情況等;此外,還應在企業的年度財務會計報告中,披露新項目或新產品的開發,專利、認證的取得,研發項目的能夠使用或出售在技術上的可行性,產生經濟利益的方式和效益等方面的詳細信息。通過幫助投資者進行合理估值,詳細了解研發信息及企業資金的使用方向,進而增強投資者信心,帶動企業投資良性增長。

     

    六章  企業研發費用核算風險提醒

    一、是否按會計制度要求對研發支出進行會計處理,并對享受加計扣除的研發費用按研發項目設置輔助賬,分別歸集了可加計扣除的研發費用。

    二、是否準確界定了研發活動、研發費用、研發人員等概念,從而準確歸集有關費用。

    三、對研發費用和生產經營費用是否分別核算、準確劃分,對同時用于研發和非研發活動的儀器、設備、人員等是否按合理方法進行分配歸集。

    四、是否按照會計準則有關規定區分研究階段與開發階段,并將研發支出合理予以費用化或資本化;對于資本化的研發費用,是否符合會計準則規定的無形資產確認條件。

    五、是否在財務報表附注中對無形資產及研發支出信息按會計準則要求進行充分披露。

    六、是否按照財企〔2007〕194號要求,嚴格研發費用審批程序,設立臺賬歸集核算研發費用。對于企業依法取得知識產權后在境內外發生的知識產權維護費、訴訟費、代理費等應從管理費用中據實列支的費用,是否從研發費用中剔除。

    七、是否就研發活動各階段的檔案材料分別歸檔。各階段需歸檔的主要材料包括:

    (一)研發立項階段:決議文件、研發項目計劃書、研發項目預算報告、研發團隊成員材料等。

    (二)研發實施階段:研發人員合同、研發人員出勤情況統計表、研發人員工資發放記錄、研發材料領用單及出庫單、研發設備公式分配表等。

    (三)研發完成階段:研發項目論證、評審、驗收材料;研發費用決算報告、技術轉讓合同等。

     

    第七章  企業研發費用的核算示例

    一、基本情況

    A公司(主營業務不屬于財稅〔2015〕119號規定的負面清單內行業)自主立項、自行研發一項新技術,項目名稱為XX研究,項目編號為RD1(該項目為A公司2018年度唯一研發項目)。2018年l至3月為新技術的研究階段,2018年4至12月為新技術的開發階段,并于12月底申請到專利交付使用,且開發階段支出均滿足資本化條件。(為簡便計算,不考慮增值稅因素)

    二、相關業務的會計處理

    (一)研究階段(1—3月)

    1.在職直接從事研發的人員工資合計200000元;外聘研發人員勞務費用合計100000元。

    1—1.計提在職研發人員人工費

    借:研發支出—RD1—費用化支出—人員人工—工資  200000

    貸:應付職工薪酬—工資  200000

    1—2.支付在職研發人員人工費

    借:應付職工薪酬—工資  200000

        貸: 銀行存款  200000

    1—3.計提外聘研發人員勞務費

    借:研發支出—RD1—費用化支出—人員人工—外聘研發人員勞務費  100000

        貸:應付職工薪酬—工資 100000

    1—4.支付外聘研發人員勞務費

    借:應付職工薪酬—工資  100000

        貸:銀行存款  100000

    2.2月采購原材料300000元,燃料100000元;RD1耗用原材料200000元,燃料50000元。

    2—1.采購材料、燃料

    借:原材料  300000

    燃料  100000

    貸:銀行存款  400000

    2—2.研發耗用材料、燃料

    借:研發支出—RD1—費用化支出—原材料—材料  250000

    貸:原材料  200000

         燃料  50000

    3.3月支付用于研發的設備運行維護費1000元

    3—1.支付設備運行維護費

    借:研發支出—RD1—費用化支出—固定資產—設備運行維護費 1000

    貸:庫存現金  1000

    4.2月支付用于該項目的模具制造費50000元。

    4—1.模具制造費

    借:研發支出—RD1—費用化支出—中間試驗費—模具制造費 50000

    貸:銀行存款 50000

    5.1月,購買專門用于研發的設備,價款600000元,采取直線法計提折舊,預計使用年限10年,殘值率為0,月折舊額為5000元。

    5—1.購買儀器

    借:固定資產  600000

    貸:銀行存款   600000

    5—2.計提2—3月設備折舊費

    借:研發支出—RD1—費用化支出—固定資產—設備折舊費  10000

    貸:累計折舊  10000

    6.2月,租賃專用于研發的設備一臺,每月租金5000元,租期一年。

    6—1.支出2—3月研發設備租賃費

    借:研發支出—RD1—費用化支出—固定資產—設備租賃費  10000

    貸:銀行存款  10000

    7.公司自有辦公樓用于RD1項目,本階段折舊額合計20000元。

    7—1.計提1—3月辦公樓折舊費

    借:研發支出—RD1—費用化支出—固定資產—房屋折舊費  20000

    貸:累計折舊  20000

    8.用于RD1項目的無形資產攤銷費合計20000元。

    8—1.計提1—3月研發用無形資產(XX專利)攤銷

    借:研發支出—RD1—費用化支出—無形資產攤銷—XX專利  20000

        貸:累計攤銷  20000

    9.3月購買項目所需圖書資料費5000元,資料翻譯費1000元,研發人員培訓費10000元。

    9—1.支付研發活動其他相關費用

    借:研發支出—RD1—費用化支出—其他相關費用—資料費  5000

    研發支出—RD1—費用化支出—其他相關費用—翻譯費  1000

    研發支出—RD1—費用化支出—其他相關費用—培訓費  10000

    貸:銀行存款  16000

    10.結轉研究階段費用化支出

    10—1.結轉費用化支出

    借:管理費用  677000

        貸:研發支出—RD1—費用化支出 677000

    (二)開發階段(4—12月)

    11.在職直接從事研發的人員工資合計1000000元;外聘研發人員勞務費用合計500000元。

    11—1.計提在職研發人員人工費

    借:研發支出—RD1—資本化支出—人員人工—工資  1000000

    貸:應付職工薪酬—工資  1000000

    11—2.支付在職研發人員人工費

    借:應付職工薪酬—工資  1000000

        貸:銀行存款  1000000

    11—3.計提外聘研發人員勞務費

    借:研發支出—RD1—資本化支出—人員人工—外聘研發人員勞務費  500000

        貸:應付職工薪酬—工資  500000

    11—4.支付外聘研發人員勞務費

    借:應付職工薪酬—工資  500000

        貸:銀行存款  500000

    12.采購原材料800000元,輔助材料200000元;RD1耗用原材料600000元,輔助材料100000元。

    12—1.采購材料、輔助材料

    借:原材料  800000

    輔助材料  200000

    貸:銀行存款  1000000

    12—2.研發耗用材料、輔助材料

    借:研發支出—RD1—資本化支出—原材料—材料  700000

    貸:原材料  600000

    輔助材料  100000

    13.研發試制產品的檢驗費2000元

    13—1.支付試制產品檢驗費

    借:研發支出—RD1—資本化支出—中間試驗費–試制產品檢驗費2000

    貸:銀行存款  2000

    14.用于該項目的模具制造費100000元。

    14—1.模具制造費

    借:研發支出—RD1—資本化支出—中間試驗費—模具制造費  100000

    貸:銀行存款  100000

    15.1月所購買設備本階段計提折舊45000元

    15—1.計提4—12設備月折舊費

    借:研發支出—RD1—資本化支出—固定資產—設備折舊費  45000

    貸:累計折舊  45000

    16.1月所租賃設備本階段租金合計45000元

    16—1.支出4—12月研發設備租賃費

    借:研發支出—RD1—資本化支出—固定資產—設備租賃費  45000

    貸:銀行存款  45000

    17.公司自有辦公樓本階段計提折舊60000元

    17—1.計提4—12月辦公樓折舊費

    借:研發支出—RD1—資本化支出—固定資產—房屋折舊費  60000

    貸:累計折舊  60000

    18.用于RD1項目的無形資產攤銷費合計50000元。

    18—1.計提4—12月無形資產(XX 專利)攤銷

    借:研發支出—RD1—資本化支出—無形資產攤銷—XX專利  50000

        貸:累計攤銷  50000

    19.購買項目所需圖書資料費8000元,資料翻譯費2000元,辦公費5000元。

    19—1.支付研發活動其他相關費用

    借:研發支出—RD1—資本化支出—其他相關費用—資料費  8000

    研發支出—RD1—資本化支出—其他相關費用—翻譯費  2000

    研發支出—RD1—資本化支出—其他相關費用—辦公費  5000

    貸:銀行存款  15000

    20.RD1驗收合格,支付評估驗收費10000元,專利注冊費5000元。

    20—1.支付研發活動其他相關費用

    借:研發支出—RD1—資本化支出—其他相關費用—評估驗收費10000

    研發支出—RD1—資本化支出—其他相關費用—專利注冊費 5000

    貸:銀行存款  15000

    21.12月結轉資本化支出

    21—1.結轉資本化支出

    借:無形資產—自創專利  2532000

    貸:研發支出—RD1—資本化支出  2532000

    22.采取直線法按10年對該專利進行攤銷

    22—1.12月攤銷該自創專利權

    借:管理費用  21100

    貸:無形資產—自創專利 21100

    23.A公司《研發支出輔助賬匯總表》填報示例(見附件1-4)

    三、研發費用的列報

    A公司RD1項目2018年度研發費用合計3209000元,其中費用化支出677000元,資本化支出2532000元。資本化支出于12月底形成無形資產,當月攤銷21100元,該無形資產期末賬面價值為2510900元。故該公司的列報為:利潤表的管理費用項目反映費用化研發支出677000元;資本化研發支出2532000元,于資產負債表的無形資產項目反映2510900元,利潤表的管理費用項目反映21100元。

    四、可加計扣除研究開發費用的歸集與計算

    (一)費用化研發支出

    1.A公司RD1項目2018年的費用化研發支出中,不符合財稅〔2015〕119號與總局2017年40號公告規定而不適用加計扣除的費用包括:

    1)7—1.計提辦公樓折舊費20000元;

    2)9—1.3月支出研發人員培訓費10000元。

    2.其他相關費用支出6000元,未超過限額,可全額用于計算加計扣除。

    3.費用化支出中可加計扣除的研發費合計647000元。

    (二)資本化研發支出

    1.A公司2018年的資本化研發支出中,不符合財稅〔2015〕119號與總局2017年40號公告規定而不適用加計扣除的費用包括:

    1)17—1.計提辦公樓折舊費60000元;

    2)19—1.3月支出辦公費5000元。

    2.其他相關費用支出25000元,未超過限額,可全額用于計算加計扣除。

    3.資本化支出中可加計扣除的研發費合計2467000元。

           (三)加計扣除金額的計算

    A公司RD1項目2018年度允許加計扣除的費用化支出為647000元,可按規定享受加計扣除優惠政策,項目加計扣除額為647000×75%=485250元;形成無形資產的資本化支出合計2532000元,剔除不允許加計扣除的費用后,可加計扣除的資本化研發支出(無形資產成本)為253200-65000=2467000元,按10年攤銷期計算,2018年12月的攤銷額=2467000÷(10×12)=20558.34元。按照財稅〔2018〕99號規定,2018年1月1日至2020年12月31日期間,企業可按照無形資產成本的175%在稅前攤銷。故2018年12月該項無形資產的攤銷額為20558.34×175%=35977.1元,加計攤銷額為35977.1-20558.34=15418.76元。因此,2018年度匯算清繳中,A公司RD1項目本年研發費用加計扣除(攤銷)額合計485250+15418.765=500668.76元,申報享受加計扣除政策合計可減少應納稅額12516元(按25%法定稅率計算)。2018-2020年度,RD1項目形成的無形資產可按175%加計攤銷,計算加計攤銷額15417.76元。

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